一、案例简介

A公司与B公司均为由C企业控股的有限责任公司，主要从事大宗商品批发贸易，但规模尚未达到“企业集团”的认定条件。由于A公司经营实力相对雄厚，C企业要求A公司以采购资金需要为由向银行申请贷款，以便获取较低的贷款利率，然后无偿将上述贷款提供给处于发展初期的B公司使用，并约定上述银行利息费用全部由A公司承担。税务机关得知上述情况后，要求A公司依照视同提供贷款服务补缴增值税，同时该部分向银行支付的贷款利息属于与经营无关的支出，不予税前扣除。A公司不认同税务机关的处理意见。

二、法理分析

从民法角度分析。2020年8月修订的《最高人民法院关于审理民间借贷案件适用法律若干问题的规定》（法释[2020]17号）第十条肯定了关联企业之间除特殊情形外“为生产、经营需要订立的民间借贷合同”的有效性，但也在第十三条注明，对民间借贷关系中存在“套取金融机构贷款转贷”情形的，企业间的借贷合同将归于无效。与此同时，A公司作为资金转贷方还可能需要承受金融机构对其不按贷款目的使用贷款采取的一系列惩罚措施风险。

在税法层面，关联企业之间的无偿借款面临着增值税与所得税在政策导向上的不同。增值税免税执行口径从最初《财政部国家税务总局关于全面推开营业税改征增值税试点的通知》（财税[2016]36号，以下简称36号文）中享受要件相对严格的“统借统还”，直至《财政部税务总局关于明确养老机构免征增值税等政策的通知》（财税[2019]20号）的“资金无偿借贷”，呈现出相对宽松的变迁。不过以上优惠政策的适用范围仍局限于《国家工商行政管理局关于印发〈企业集团登记管理暂行规定〉的通知》（工商企字[1998]第59号，2020年12月1日已废止）所定义的“企业集团”，对于其他尚未达到“企业集团”要求的关联企业，其无偿借款往来仍应依照36号文第十四条的要求征收增值税；且由于贷款利息仍然属于不允许抵扣的范畴，资金出借方所承担的增值税整体税负相对较高。

企业所得税层面则需考虑两个维度的事实：关联交易对计税基础的实质影响程度以及利息税前列支的合理性问题。前者主要通过《特别纳税调查调整及相互协商程序管理办法》（国家税务总局公告[2017]6号）第三十八条进行约束，原则上只要交易双方均在境内且税负一致，对关联企业间借款利息归属一般不作特别纳税调整；但针对后者的判定，税务机关拥有较大的自由裁量权。从案例来看，A公司并未依照贷款用途将银行贷款用于自身经营，贷款利息支出与其取得的营业收入无任何直接关联，因此税务机关依照《企业所得税法》第十条第（八）款“与取得收入无关的其他支出”，要求A公司作纳税调增有一定的法理依据，但实操中各地税务机关的执行口径也并不统一。

三、涉税风险规避建议

存在无偿“转贷”关系的关联企业如符合企业集团的设立条件，应由集团母公司依照《关于做好取消企业集团核准登记等4项行政许可等事项衔接工作的通知》（国市监企注[2018]139号），尽快将企业集团名称及集团成员信息通过国家企业信用信息公示系统的“集团母公司公示”栏目向社会公示，并据此享受增值税税收优惠政策；如无法符合企业集团的要求，则根据独立交易原则，资金借出方应以不低于支付给金融机构的利率缴纳增值税并开具相应的增值税普通发票，为实际用款方在企业所得税税前列支提供合法依据。

此外，税务机关一般会根据企业是否依照资金的使用用途来判断贷款利息支出的合理性。《国家税务总局关于印发<房地产开发经营业务企业所得税处理办法>的通知》（国税发[2009]31号）第二十一条第（二）款规定：“企业集团或其成员企业统一向金融机构借款分摊集团内部其他成员企业使用的，借入方凡能出具从金融机构取得借款的证明文件，可以在使用借款的企业间合理的分摊利息费用，使用借款的企业分摊的合理利息准予在税前扣除。”该条款事实上为关联企业之间借款分摊利息的合法性提供了法规依据，但由于该文件的适用范围仅限定于房地产开发行业，对其他企业仅具有间接参照意义。事实上，从资金调配使用模式角度出发，房地产开发行业与其他行业并未有实质区别。因此关联资金借出方在取得银行借款时，应尽量在资金用途中增加实际用款方的相关信息说明。当税务机关提出疑义时，企业在举证要素齐全、具有合理经营目的的前提下，可以同税务机关就利息税前扣除的合理性进行抗辩，争取税收权益最大化。（选）