最近收到两个基层同行发来的实务问题，因为业务之间涉税处理有牵连，所以放一起讨论。

一是保险营销员40%的成本扣除费用是填写在免税，还是填写在其他栏？

二是主播直播带货取得的佣金，按照劳务报酬所得代扣个税，作为扣缴义务人按期进行扣缴申报，增值税享受月15万元（或季度45万元）的优惠政策，有风险吗？

第一个问题比较简单。根据财税[2018]164号，保险营销员、证券经纪人取得的佣金收入，属于劳务报酬所得，以不含增值税的收入减除20%的费用后的余额为收入额，收入额减去展业成本以及附加税费后，并入当年综合所得，计算缴纳个人所得税。保险营销员、证券经纪人展业成本按照收入额的25%计算。

扣缴义务人向保险营销员、证券经纪人支付佣金收入时，应按照国家税务总局公告2018年第61号规定的累计预扣法计算预扣税款。具体在自然人电子税务局（ITS）进行扣缴申报时，只要在“任职受雇信息”采集中对“任职受雇从业类型”选择“保险营销人员”（证券经纪人选择“证券经纪人”），那么，填收入后，系统会自动带出该纳税人的费用、展业成本和减除费用（无需手动填写）。如果纳税申报数据记载“展业成本”在免税栏，是“任职受雇从业”类型选择错误造成。

佣金，在习惯说法中用的场合比较广，在税法上，需要根据佣金的性质划归不同的应税所得项目。比如销售佣金，如何计征个税？需要区分销售人员是雇员（佣金属于工资薪金）还是非雇员（佣金属于劳务报酬所得）。因此，第二个问题，不是一两句话就能说清的事，笔者和几位专业老师、同行讨论之后，花时间梳理了政策，分享于此，欢迎交流学习：

《财政部 税务总局关于明确增值税小规模纳税人免征增值税政策的公告》（财政部 税务总局公告2021年第11号，简称公告11号）规定，自2021年4月1日至2022年12月31日,对月销售额15万元以下(含本数)的增值税小规模纳税人，免征增值税。

小规模纳税人包括其他个人（自然人）。

根据税务总局关于《国家税务总局关于小规模纳税人免征增值税政策有关征管问题的公告》的解读、以及《小微企业普惠性税收减免政策问答》口径，公告11号规定适用免征增值税政策的小规模纳税人，是指按期申报，办理了税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，月销售额未超过15万元(按季纳税的小规模纳税人，为季度销售额未超过45万元)的，都可以按规定享受增值税免税政策。

未办理税务登记或临时税务登记的小规模纳税人，除特殊规定外，则执行《中华人民共和国增值税暂行条例》及其实施细则关于按次纳税的起征点有关规定，每次销售额未达到500元的免征增值税，达到500元的需要按规定缴纳增值税。

这里的特殊规定，具体有哪些？目前，公开渠道查询不到具体的文件规定，只是税务总局的在线访谈以及问答口径提到的特殊规定，包括：

（1）委托代征、汇总代开发票的保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人(不包括个体工商户);

（2）将电力产品销售给国家电网公司所属企业的分布式光伏发电项目发电户;

（3）出租不动产的其他个人(对于采取一次性收取租金形式出租不动产取得的租金收入，可在对应的租赁期内平均分摊，分摊后的月租金收入未超过10万元的，免征增值税)等。

而委托代征、汇总代开发票的保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人(不包括个体工商户)，这里是等内？还是等外？是只限于这四个行业？还是说符合条件的个人代理服务（不包括个体工商户），月销售额未超过15万元(季度销售额未超过45万元)的，都可以按规定享受增值税免税政策？那么，是否包括个人直播带货取得的佣金？

既然都是疑问，不妨换个角度理解：保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人（不包括个体工商户）取得的“佣金”，与主播直播带货取得的“佣金”，性质是否相同？税务处理是否一致？我们简单地从以下三个方面进行分析：

一是取得佣金的法律关系。在《民法典》第九百六十一条至第九百六十六条，是关于中介合同（即以前的居间合同，属有名合同）规范的条款。中介合同的法律特征是以促成委托人与第三人订立合同为目的，具有有偿性。

中介人在合同关系中处于介绍人地位（永远不可能是合同的当事人），一般以促成合同成立（诺成性合同）为支付报酬（通常称“佣金”或“中介费”）的请求权基础。保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人，即为中介人，取得佣金，以完成中介服务为前提。如果委托人与第三人未订立合同、或者合同并非因中介人的活动而成立、或者中介人最终促成的合同并非中介合同约定之合同，中介人都不能请求委托人支付报酬。但可以按照约定请求委托人支付从事中介活动支出的必要费用。

更重要的是中介合同禁止“跳单”行为，即委托人接受中介人提供的服务后，绕开中介人直接与第三方签订合同的，应该向中介人支付报酬。

而个人直播（这里指以个人账号进行直播）带货取得的佣金，尽管也属个税法规定的劳务报酬所得，但不论是头部或腰部主播，还是大众主播与平台签订的直播协议等，显然与中介合同不同，所以，这里的佣金更是一种推广、宣传服务的费用。其实，商家或者品牌方也称其为市场推广费。

二是，保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人取得佣金，享受公告11号规定的免征增值税政策的条件是：保险公司等取得委托代征资格，开展委托代征、汇总代开发票业务；而直播平台是否取得委托代征资格？实务中有待落实。如果不符合，则不能进行委托代征、汇总代开发票业务，那怎么能享受公告11号规定的免征增值税政策呢？

三是保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人取得佣金，支付方企业所得税税前扣除的相关规定：

作为企业销售费用，所得税税前扣除的依据，一是财政部 税务总局公告2019年第72号 ，二是财税〔2009〕29号。

扣除标准：保险企业发生与其经营活动有关的手续费及佣金支出，不超过当年全部保费收入扣除退保金等后余额的18%（含本数）的部分，准予扣除;超过部分，不得扣除。

其他企业，按与具有合法经营资格中介服务机构或个人(不含交易双方及其雇员、代理人和代表人等) 所签订服务协议或合同确认的收入金额的5%计算限额。

但个人直播带货取得的佣金，属于推广服务费用。支付方企业所得税税前扣除依据主要是《中华人民共和国企业所得税法实施条例》、财政部 税务总局公告2020年第43号等。

扣除标准：市场推广费一般是计入营业费用广告费或业务宣传费，不超过当年销售（营业）收入的15%的部分准予扣除。超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。

对化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造(不含酒类制造)企业发生的广告费和业务宣传费支出,不超过当年销售(营业)收入30%的部分,准予扣除；超过部分,准予在以后纳税年度结转扣除。

烟草企业的烟草广告费和业务宣传费支出,一律不得在计算应纳税所得额时扣除。

四是保险代理人、证券经纪人、信用卡和旅游等行业的个人代理人取得的佣金与个人直播带货取得的佣金，支付方（企业）取得增值税发票，则发票上注明的货物或者应税劳务、服务名称，应该也不同，前者是经纪代理服务--佣金；后者是推广服务费-佣金？

基于上述，同样是佣金，主播个人取得的“佣金”，笔者认为，不能适用公告11号规定的免征增值税的优惠政策。