笔者阅读2021年5月11日《中国税务报》法治视点版刊登的《解司法拍卖税费负担之我见》一文后，认为其中有关建议值得商榷。

司法拍卖中，因被执行人不能履行其应承担税费而影响买受人或申请执行人利益的情况时有发生，如何解决这类问题备受关注。上述文章通过两个真实的司法案例，分享了有关“司法拍卖中由申请执行人先替被执行人垫付税费，交易完成后再向被执行人追偿”的解决方案。不过，文章认为这种方案只是权宜之计，建议通过两项措施寻求更妥善解决：一是完善司法拍卖公告内容，让买受人提前知悉有关税费问题，评估是否有必要参与；二是针对司法拍卖这一特殊情况，准许产权登记管理机关在买受人履行自身纳税义务后为其办理产权过户登记，对怠于履行纳税义务的标的所有权人按税法规定处理。

笔者认为，上述第一项建议未明确司法拍卖中产生的应由被执行人缴纳的税费，买受人或申请执行人是否可以承担的问题，缺乏可操作性；第二项建议未充分考虑交易中国家税收利益能否得到保障。笔者认为，对于被执行人不能承担司法拍卖中产生税费的问题，应在买卖双方按“法律、行政法规规定各自负担”的原则下，尝试通过以下措施寻求妥善解决：

通过公告或协议约定由买受人承担相关税费。税收征管法和各税种单行法律及暂行条例均对各项税费和纳税义务人作出了明确规定，但现行法律法规并未禁止纳税义务人与合同相对人约定由合同相对人或第三方缴纳税费。这意味着，应缴纳税费的义务人不能改变，但实际缴纳税费的主体可以通过事先约定变更。因此，对司法拍卖中产生的应由被执行人承担的税费，可以事先明确约定由买受人或其他第三方承担，纳税义务人仍然是被执行人，买受人或第三方是以纳税义务人名义缴纳税费，这样处理不违反法律法规规定。

目前司法拍卖中产生的税费缴纳争议，往往主要是由拍卖公告中“因拍卖产生的一切税费由买受人承担”的表述所致，该表述使被执行人误以为买受人是拍卖涉及所有税费的纳税义务人。为此，建议法院完善司法拍卖公告或相关协议内容，全面向买受人披露标的物情况，明示拍卖中买卖双方依法应承担的税费，确定被执行人是否有履行纳税义务的能力和意愿，使买受人充分了解、评估代为承担的成本，避免竞拍成功后产生税费缴纳争议。这也符合国家税务总局《对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复》中有关“严格禁止在拍卖公告中要求买受人概括承担全部税费，以提升拍卖实效，更好地维护各方当事人合法权益”的要求。

借鉴民法典有关规定由买受人代为履行纳税义务。自2021年1月1日起实施的民法典第五百二十四条规定，“债务人不履行债务，第三人对履行该债务具有合法利益的，第三人有权向债权人代为履行；但是，根据债务性质、按照当事人约定或者依照法律规定只能由债务人履行的除外。”据此，在司法拍卖中，在被执行人不配合的情况下，买受人作为被执行人、税务机关之外的第三人，为了自己的合法权益，有权向税务机关代为缴纳被执行人应缴纳的税费。买受人缴纳税费后，可以依照民法典第五百二十四条第二款“债权人接受第三人履行后，其对债务人的债权转让给第三人，但是债务人和第三人另有约定的除外”的规定，将被执行人应缴纳的税款确认为自己的一项新债权，向被执行人进行追偿。这其实就是目前司法拍卖实践中常用的“买受人先垫付后追偿”方法，民法典为司法拍卖中由买受人代为履行缴纳税费提供了更明确的法律依据。虽然这种代为履行纳税义务的程序较为烦琐，但该方法既可以保证国家税收债权的实现，也可以有效避免司法拍卖中产生的税务执法风险。

依法从拍卖价款中优先划缴税款。《对十三届全国人大三次会议第8471号建议的答复》中列举了“江苏省税务局完善税务行政强制工作联席会议制度、涉税信息共享机制，就申请法院强制执行及不动产司法拍卖涉税事项处理与当地法院达成共识，实现了拍卖环节税款提前测算、及时传递、先行垫付、事后退还的征税流程，解决税费负担的主体和征缴问题，提高了人民法院协助税务机关征缴税费及买受人产权过户的效率，尽可能避免因涉税争议引发行政复议和诉讼”的成功做法。笔者认为，有关经验值得推广，建议建立税务机关与法院征管协作联动机制，明确在司法拍卖过程中，若被执行人未依法缴纳税费，由法院依法从拍卖款项中优先划缴。具体做法是：在司法拍卖被执行人不动产后，法院在拍卖款项分配前将拍卖成交信息传给不动产所在地主管税务机关；主管税务机关及时计算拍卖产生的应由标的物所有人承担的税费，向法院出具提请协助优先缴纳税费函；法院依据协助优先缴纳税费函，在告知被执行人的同时，依法从拍卖款项中向主管税务机关划缴应由被执行人缴纳的税费，余款按规定转付给相关各方；主管税务机关收到法院划缴税费后，以被执行人为纳税义务人开具完税凭证，向买受人开具不动产转让发票，直接或交由法院分别转交给被执行人和买受人。

笔者认为，通过这些措施，可以有效解决司法拍卖的税费征收问题，维护买受人合法权益和国家税收利益，提高司法拍卖效率。